Сегодня: Четверг 19 мая 2022 | EUR: 20.0655 | USD: 19.0765
 
"Contabilitate şi audit" № 12, 2013
Главная » Архив журнала » № 12, 2013 » ОБСУЖДАЕМ ПРОБЛЕМУ

Татьяна ГРИНИК
аудитор,
администратор аудиторской фирмы "GR & TI Audit Consult" S.R.L.

Освобождение от уплаты НДС согласно ст. 101.2 НК – льгота или субсидия?

ВОПРОС: Как следует учитывать 60% накопленного НДС, который в соответствии со ст. 1012 НК остается в распоряжении сельскохозяйственного производителя или производителя сахара и должен быть использован исключительно для расширения и развития производственного потенциала предприятия?

 

Статья 1012 НК устанавливает правило, в соответствии с которым хозяйствующие субъекты-сельскохозяйственные производители и производители сахара, поставляющие на территории страны продукцию растениеводства и садоводства собственного производства в натуральном виде, продукцию животноводства собственного производства в натуральном виде, в живом и убойном весе, и сахар из сахарной свеклы собственного производства, в порядке исключения уплачивают в бюджет 40% суммы НДС, исчисленной по этим поставкам согласно п. a) ст. 96, то есть по ставке 20%. Остальные 60% зарегистрированной и накопленной суммы НДС остаются в распоряжении экономических агентов и должны быть использованы исключительно для расширения и развития производственного потенциала предприятия. Данная норма была введена Законом «О внесении изменения в статью 1012 Налогового кодекса № 1163-XIII от 24 апреля 1997 года» № 73 от 11.04.2013 г. (в действии с 20.04.2013 г.).

При применении новой процедуры исчисления НДС по поставкам сельхозпродукции и сахара налогоплательщик фактически должен был уплатить в бюджет тот же НДС в размере 8% (20% х 0,4), а остальные 12% (20% х 0,6) должны были быть оставлены в его распоряжении.

Однако, что не удивительно для нашей страны, был опубликован «более значимый», чем Закон, подзаконный акт, а именно: Приказ ГГНИ «О внесении изменений и дополнений в приложение № 2 к Приказу ГГНИ № 1164 от 25.10.2012 г.» № 519 от 07.05.2013 г. (далее – Приказ № 519), в котором определены правила заполнения Декларации по НДС и методика расчета вышеназванных 60%. Рассчитанная в соответствии с данной методикой сумма НДС, остающаяся в распоряжении экономических агентов, менше 60% от НДС по ставке 20% за счет применения поправочного коэффициента.

Установленная в ст. 1012 НК (и заменяющая 8-процентный НДС) схема распределения НДС соответствовала компромиссной схеме, предложенной правительством в результате переговоров с бизнесом. По схеме же Приказа ГГНИ № 519 доля предприятия (60%) корректируется на долю НДС, начисленного по этим поставкам, в сумме НДС, начисленного по всем поставкам в отчетном месяце. То есть установленная ст. 1012 НК пропорция реально действует только при отсутствии в отчетном месяце иных, чем перечисленные в данной статье НК, поставок1.

Начисленная в кредит субсчета 5342 сумма НДС должна быть уменьшена на рассчитанные 60% либо по методу, установленному ст. 1012 НК, либо по методу, предложенному Приказом ГГНИ № 519 (в зависимости от выбора экономического агента и его личной отваги).

В связи с тем, что ст. 1012 НК устанавливает экономическим агентам условия, при которых они имеют право не платить часть налога в бюджет, используя эти средства в дальнейшем «исключительно для расширения и развития производственного потенциала предприятия», дебет субсчета 5342 должен корреспондировать либо со счетом доходов, либо со счетом, на котором аккумулируются данные суммы до того момента, когда условия, установленные в статье 1012 НК, будут выполнены.

Пункт 33) ст. 5 НК определяет налоговую льготу как сумму налога (пошлины) или сбора, не внесенного в бюджет в формах, установленных в п. g) ч. (9) ст. 6 НК. Согласно лит. g) ч. (9) ст. 6 НК налоговые льготы – это элементы, которые учитываются при оценке объекта налогообложения, определении размера налога (пошлины) или сбора, а также при их взимании, в виде:

- частичного или полного освобождения от налога (пошлины) или сбора;

- частичного или полного освобождения от уплаты налогов (пошлин) или сборов;

- снижения ставки налогов (пошлин) или сборов;

- уменьшения объекта налогообложения;

- отсрочки уплаты налогов (пошлин) или сборов;

- рассрочки погашения налогового обязательства.

 

Таким образом, в связи с тем, что по нормам ст. 1012 НК экономические агенты частично освобождены от уплаты НДС, неуплаченная сумма НДС должна быть квалифицирована в качестве налоговой льготы. Данная льгота является условной, и именно поэтому она, как правило, не может быть признана доходом в том месяце, в котором была исчислена, так как условия для ее окончательного подтверждения не могут быть выполнены сиюминутно. «Условность» льготы заключается в том, что для ее окончательного получения (подтверждения) экономический агент должен осуществить определенные действия, то есть выполнить условия, а именно: использовать освобожденные (60%) от уплаты налога средства на расширение и развитие производственного потенциала предприятия2.

Руководство субъекта должно принять решение по использованию данной льготы, а бухгалтер учитывать ее исходя из сути событий. Важно не завысить доходы периода, с одной стороны, и не отразить несуществующие обязательства, с другой. Доходы от предоставления данной льготы должны быть отражены тогда, когда есть полная уверенность в том, что они заработаны, то есть отсутствуют обстоятельства, при которых может быть оспорен сам факт льготы, и, как следствие, и дохода. Если в момент расчета льготы руководство уверено, что предприятие полностью истратит соответствующую сумму на расширение и развитие производственного потенциала до конца текущего года, бухгалтер может отражать ежемесячно сумму льготы на финансовые доходы (счет 623). Если же по окончании года бухгалтер, проанализировав, как использовались высвобожденные денежные средства, отметит, что предприятие либо вообще не тратило деньги на расширение и развитие производственного потенциала, либо потратило их в меньшей сумме, проводка по начислению дохода аннулируется или корректируется, и соответствующая сумма отражается в составе обязательств. Льгота, рассчитанная за декабрь 2013 года, не может быть отражена в составе доходов, так как предприятие вряд ли использовало до 31 декабря высвобожденные от недоплаты НДС средства на расширение и развитие производственного потенциала. Данная сумма льготы в большинстве случаев должна быть отнесена на обязательства.

В случаях, когда предприятие не уверено, что оно потратит деньги на расширение и развитие производственного потенциала, бухгалтер отражает льготу как обязательство. Если предприятие уверено, что данное обязательство будет краткосрочным, целесообразно использовать счета краткосрочных обязательств – либо счет 539, либо счета 515, 516. Если предприятие намерено длительно накапливать данные средства для их использования на расширение и развитие производственного потенциала, целесообразно использовать счет 423 – до момента выполнения условий получения льготы. Если же условия получения льготы не будут выполнены, экономический агент должен восстановить обязательства перед бюджетом.

Данная льгота «обусловлена» не временными рамками, а рамками процедурными. Если предприятие потратит средства не на расширение и развитие производственного потенциала, а, допустим, на годовые премии сотрудникам, строительство административного здания и т.п., то льгота будет оспорена, так как предприятие не выполнило условия ее получения.

Когда экономические агенты используют аккумулированные на счетах 515, 516, 539 или 423 средства от данной налоговой льготы для расширения и развития производственного потенциала предприятия, соответствующая сумма списывается на доходы. При этом необходимо строго отслеживать, чтобы сумма, которую относят на доходы в отчетном году, была равна понесенным расходам. Доход, полученный от налоговых льгот, не облагается подоходным налогом согласно лит. z) ст. 20 НК. Таким образом, и данная льгота не должна быть обложена подоходным налогом.

Проблема в том, что эта льгота не упомянута в Приказе ГГНИ «Об утверждении Перечня кодов налоговых льгот по подоходному налогу» № 1080 от 10.10.2012 г., и поэтому налогоплательщики могут столкнуться с трудностями по ее администрированию, так как в нашей стране форма зачастую превалирует над содержанием, а подзаконные акты давно главенствуют над законами.

При налоговых проверках налогоплательщик должен будет доказать, что он использовал сэкономленные за счет налоговых отчислений деньги на развитие производства не до получения льготы, а после ее получения. То есть если расходы на расширение и развитие производственного потенциала предприятия осуществлены до получения льготы, а высвобожденные от уплаты налога льготы покрывают прошлые расходы, это может быть не признано проверяющими органами в качестве правильного использования средств, для которых определена льгота. Отмечу, что Налоговым кодексом экономическим агентам не вменяется в обязанность ежемесячно или в иные отрезки времени предоставлять информацию о том, каким образом льгота использована. Не утверждена и специальная форма отчета по ее использованию.

Являются ли 60% суммы НДС государственной субсидией, а не льготой? Разделы I и II НК не устанавливают понятие «субсидия» и особые правила по обложению субсидий. Но государственная субсидия – это, как правило, оговоренная в особом, специальном, документе сумма помощи конкретным экономическим агентам. Зачастую данная налоговая льгота воспринимается как субсидия. Конечно, можно рассматривать все налоговые льготы по освобождению от частичной или полной уплаты налогов и сборов в качестве субсидий, условия получения которых определены нормами Налогового кодекса, но тогда не льгота является субсидией, а субсидия является льготой, и она не должна быть обложена подоходным налогом. Но считать данное освобождение от уплаты НДС (по ст. 1012 НК) субсидией, а не льготой – неверно, так как не соблюдены все условия и процедуры для получения государственных субсидий.

К сожалению, налогоплательщики на пороге 2014 года, перед сдачей годовых отчетов, находятся в состоянии неопределенности. Уполномоченные органы должны успеть в релевантное время решить вопрос с присвоением данной льготе соответствующего кода, внеся изменения в Приказ ГГНИ № 1080, а, может, и пересмотрев методику ее расчета (Приказ ГГНИ № 519). Если же  это субсидия, то необходимо внести изменения в ст. 20 НК для того, чтобы эти суммы не подпадали под обложение подоходным налогом, так как лит. j) ст. 20 НК не релевантна ситуации.

Советую всем заинтересованным экономическим агентам срочно (для того, чтобы успеть получить ответ до 31.03.2014 г.) в письменном виде обратиться в ГГНИ и Министерство финансов для получения от них разъяснений относительно данного дохода и режима его налогообложения.



1 В данной статье целью автора не является раскрытие методологии, установленной ГГНИ, и сравнение данной методологии с нормами Налогового кодекса.

 

2 Конечно, условия льготы довольно расплывчаты, их выполнение может быть по-разному понято налогоплательщиками и проверяющими, однако льгота не безусловная, несмотря на ее неопределенность и неоднозначность.




Комментарии:
К этой статье пока нет комментариев.

Для того чтобы оставить комментарий необходимо авторизоваться.
Если Вы еще не зарегистрированы, пройдите процедуру регистрации.